固定資產(chǎn)減值和對(duì)折舊與所得稅影響的會(huì)計(jì)處理

《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)于期末對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行檢查，如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整。其具體會(huì)計(jì)處理舉例說明如下：

例1：甲公司2001年12月25日購置了一臺(tái)設(shè)備，價(jià)值為1300萬元（含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額），在考慮相關(guān)因素的基礎(chǔ)上，公司預(yù)計(jì)該設(shè)備使用壽命為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為65萬元，采用年限平均法計(jì)提折舊。該公司2002年至2011年每年稅前利潤為1000萬元，所得稅率為33%.2004年12月31日，公司在進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該設(shè)備發(fā)生減值，可收回金額為499萬元。假設(shè)整個(gè)過程不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，該設(shè)備在2004年12月31日以前沒有計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，該設(shè)備一直采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值始終為65萬元，預(yù)計(jì)使用壽命沒有發(fā)生變更。為簡化計(jì)算過程，并假定按年度計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。則甲公司該設(shè)備發(fā)生減值及對(duì)折舊與所得稅的影響會(huì)計(jì)處理如下：

1、2002年1月1日至2004年12月31日，甲公司每年計(jì)提折舊金額為123.5[（1300-65）/10]萬元，3年累計(jì)折舊金額為370.5萬元。其每年會(huì)計(jì)分錄為：

借：制造費(fèi)用123.5

貸：累計(jì)折舊123.5

2、2004年12月31日，在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值為929.5（1300-370.5）萬元；可收回金額為499萬元。因此，該公司應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額為430.5（929.5-499）萬元，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：營業(yè)外支出—計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備430.5

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備430.5

這里值得注意的是，2004年12月31日固定資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)先對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，然后才能進(jìn)行計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理。

3、2005年至2011年每年計(jì)提折舊時(shí)，應(yīng)按該設(shè)備2004年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備后的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值499（1300-370.5-430.5）萬元和尚可使用壽命7年重新計(jì)算確定折舊率和折舊額，即每年計(jì)提折舊金額62[（499-65）/7]萬元。每年的會(huì)計(jì)分錄為：

借：制造費(fèi)用62

貸：累計(jì)折舊62

4、2002年、2003年由于會(huì)計(jì)折舊額與稅法折舊額相同，因此其會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理一致。2004年會(huì)計(jì)折舊額與稅法折舊額仍然相同，但2004年計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備430.5萬元，按照《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第六條的規(guī)定不得在稅前扣除，應(yīng)調(diào)增當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。而且，因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所產(chǎn)生的納稅差異屬于可抵減時(shí)間性差異�，F(xiàn)假設(shè)甲公司無其他納稅差異調(diào)整（下同），則該公司2004年度的所得稅會(huì)計(jì)處理為：

（1）若為應(yīng)付稅款法，2004年度甲公司應(yīng)納所得稅額為472.065[（1000+430.5）×33%]萬元，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅472.065

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅472.065

（2）若為納稅影響會(huì)計(jì)法，甲公司2004年度應(yīng)納所得稅額仍為472.065萬元，因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異影響的所得稅金額為142.065（430.5×33%）萬元，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅330

借：遞延稅款142.065

應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅472.065

2005年至2011年，因2004年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備430.5萬元后，影響每年會(huì)計(jì)折舊額比稅法規(guī)定折舊額少61.5（123.5-62）萬元，7年共產(chǎn)生折舊差異額430.5萬元（61.5×7）萬元，剛好為2004年12月31日所提減值準(zhǔn)備430.5萬元的可抵減時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回?cái)?shù)。后7年每年的所得稅會(huì)計(jì)處理為：

（1）若為應(yīng)付稅款法，每年應(yīng)納所得稅額為309.705[（1000-61.5）×33%]萬元，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅309.705

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所提稅309.705

（2）若為納稅影響會(huì)計(jì)法，每年應(yīng)納所得稅額仍為309.705萬元，因2004年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備的影響使每年會(huì)計(jì)折舊額小于稅法規(guī)定折舊額而轉(zhuǎn)回可抵減時(shí)間性差異61.5萬元，影響的所得稅金額為20.295（61.5×33%）萬元，其每年會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅330

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅309.705

遞延稅款20.295

上述會(huì)計(jì)處理表明，2004年12月31日因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生的遞延稅款借項(xiàng)142.065萬元，在2005年至2011年間每年轉(zhuǎn)回20.295萬元，7年已全部轉(zhuǎn)回142.065萬元。