小準(zhǔn)則的短期投資，是指小企業(yè)購入的能隨時變現(xiàn)并且持有時間不準(zhǔn)備超過1年（含1年，下同）的投資，如小企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。本文試從短期投資的核算方面分析小企業(yè)會計準(zhǔn)則（以下簡稱小準(zhǔn)則）和稅法處理的差異以及小準(zhǔn)則和企業(yè)會計準(zhǔn)則（以下簡稱準(zhǔn)則）的核算差異。

　　【例】龍翔公司2012年從二級市場購入東興公司的股票，假設(shè)龍翔公司將此股票作為短期投資核算（以賺取差價為目的的短線投資），以上兩個公司均系居民企業(yè)，請對2012年發(fā)生如下業(yè)務(wù)（會計分錄金額單位：萬元）。

　　1.2012年2月1日，購入東興公司股票100萬股，每股的市場購入價6.3元，其中每股含有已宣告尚未支付的現(xiàn)金股利0.3元；此外支付了相關(guān)稅費2萬元。

　　2、2012年2月20日收到東興公司發(fā)放的現(xiàn)金股利30萬元。

　　3.2012年5月8日，東興公司宣告分配現(xiàn)金股利，每股0.5元；6月3日收到現(xiàn)金股利50萬元。

　　4.2012年6月30日，該股票收盤價為5.0元。

　　5.2012年9月30日，龍翔公司出售東興公司股票20萬股，收到價款160萬元。

　　一、 核算內(nèi)容和入賬價值確認(rèn)：

　　小準(zhǔn)則第八條規(guī)定：以支付現(xiàn)金取得的短期投資，應(yīng)當(dāng)按照購買價款和相關(guān)稅費作為成本進(jìn)行計量。

　　實際支付價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，不計入短期投資的成本。

　　上例2012年2月1日購入股票時，

　　借：短期投資——股票602

　　　　應(yīng)收股利 30

　　　貸：銀行存款 632

　　2月20日收到東興公司發(fā)放的現(xiàn)金股利時：

　　借：銀行存款 30

　　　貸：應(yīng)收股利 30

　　與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》差異分析：短期投資在準(zhǔn)則中大致相當(dāng)于交易性金融資產(chǎn)科目的核算內(nèi)容，而根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——《金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)初始計量是以公允價值計入，且交易費用借記“投資收益”。所以，此處主要的差異就在于對交易費用的處理上。準(zhǔn)則計入“交易性金融資產(chǎn)——成本”600萬元，相關(guān)稅費2萬元直接計入當(dāng)期損益“投資收益”科目。

　　與稅法差異分析：

　�。�1）《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。這里說的投資資產(chǎn)核算范圍與準(zhǔn)則的金融資產(chǎn)和小準(zhǔn)則的短期投資沒有差異。

　�。�2）《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十一條規(guī)定，投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。即稅法上以實際支付的全部價款（含相關(guān)交易費用）作為初始成本，即稅法與小準(zhǔn)則對交易費用的處理方法是相同的。

　�。�3）實際支付的價款包含已宣告但未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，會計上應(yīng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收股利或應(yīng)收利息（準(zhǔn)則和小準(zhǔn)則在此處規(guī)定相同），而稅法上要求計入初始投資成本，從而產(chǎn)生財稅差異，需作納稅調(diào)整。

　　綜合上述，短期投資購入時如含已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，會計入賬成本為602萬元；但其計稅成本應(yīng)為632萬元，既包含取得短期投資時的相關(guān)稅費2萬元，也包含已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利30萬元。

　　二、后續(xù)計量：

　　小準(zhǔn)則第八條規(guī)定：在短期投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或在債務(wù)人應(yīng)付利息日按照分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息收入，應(yīng)當(dāng)計入投資收益。

　　與準(zhǔn)則的差異分析：交易性金融資產(chǎn)持有期間取得的現(xiàn)金股利或債券利息（除初始確認(rèn)時的應(yīng)收項目外）確認(rèn)為投資收益，這與小準(zhǔn)則對短期投資的核算基本無異。但準(zhǔn)則對交易性金融資產(chǎn)采用公允價值計量，對公允價值變動形成的利得和損失計入當(dāng)期損益，待處置時，將已確認(rèn)的公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資收益。而小準(zhǔn)則對所有資產(chǎn)的初始和后續(xù)計量都是按照成本計量的，期末不存在對公允價值變動的核算。

　　即：1、宣告分派和發(fā)放股利時，小準(zhǔn)則和準(zhǔn)則處理相同：

　　借：應(yīng)收股利50（100×0.5）

　　　貸：投資收益50

　　借：銀行存款50

　　　貸：應(yīng)收股利50

　　2、按小準(zhǔn)則不必考慮6月30日該股票收盤價變動的業(yè)務(wù)，但按準(zhǔn)則規(guī)定就要按當(dāng)日股票公允價500萬元（收盤價5.0×100萬股）與入賬成本的差額借記“公允價值變動損益”100萬，貸記“交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動”100萬。

　　與稅法差異分析：

　　（1）《企業(yè)所得稅法實施條例》第十七條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第六條第（四）項所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

　　（2）《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。即短期投資在持有期間確認(rèn)的股息性所得，屬于稅法規(guī)定的免稅收入部分，在申報企業(yè)所得稅時應(yīng)當(dāng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

　　但本例中龍翔公司連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益不屬于免稅收入，會計處理和稅務(wù)處理不存在差異。

　　三、處置：

　　小準(zhǔn)則第八條規(guī)定：出售短期投資，出售價款扣除其賬面余額、相關(guān)稅費后的凈額，應(yīng)當(dāng)計入投資收益。

　　與準(zhǔn)則差異分析：小準(zhǔn)則規(guī)定取得短期投資時的交易費用是計入資產(chǎn)成本的，而準(zhǔn)則規(guī)定交易性金融資產(chǎn)初始計量是不包含取得投資時發(fā)生的相關(guān)交易稅費的，如不考慮持有期間公允價值變動的因素，取得投資時發(fā)生的交易費用的不同處理方法直接導(dǎo)致處置收益的不同，其差額就是上述交易費用。如考慮持有期間股票公允價值發(fā)生變動，因小準(zhǔn)則在持有期間是以歷史成本為基礎(chǔ)的，對于公允價值的變動損益只有在處置時才能釋放出來。

　　與稅法差異分析：如果取得投資時實際支付的價款包含已宣告但未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，會計上應(yīng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收股利或應(yīng)收利息（準(zhǔn)則和小準(zhǔn)則在此處規(guī)定相同），而稅法上要求計入初始投資成本，從而產(chǎn)生財稅差異，需作納稅調(diào)整。

　　借：銀行存款　160

　　　貸：短期投資——股票120.4（602×20％）

　　　　　投資收益 39.6

　　此處按小準(zhǔn)則規(guī)定計算出的投資收益為39.6萬元，而按稅法規(guī)定的投資收益應(yīng)為33.6萬元（160-632×20％），需納稅調(diào)減6萬元，即取得投資時支付價款中包含的已宣告但未發(fā)放的現(xiàn)金股利（30×20％）在處置時的影響所致。

　　如果取得投資時實際支付的價款不包含已宣告但未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，即無應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，則小準(zhǔn)則的處置收益與稅法無差異。

　　因小準(zhǔn)則在所得稅費用的計算上采用的是應(yīng)付稅款法，故不必考慮因稅會差異造成的暫時性差異對所得稅費用的影響，直接按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計算當(dāng)期應(yīng)納稅額確認(rèn)所得稅費用即可。